摘要：在我国现阶段的社会经济发展中，林业的发展发挥着重要的作用，不仅能够有效的推动我国经济的发展，同时也是我国实现可持续发展战略目标的必经之路。加强林业管理，提高林业发展的经济效益，也是目前我国发展林业过程中的一项重要工作。基于此，文章以林业苗木成本核算为核心展开了探究，首先分析了林业苗木成本核算的具体特点以及在苗木成本核算中都具有那些难点，进而具体研究了优化林业苗木成本核算的具体实施策略。
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关键词：林业；苗木；成本核算；难点；会计科目；成本分摊；改进措施
目前，在我国可持续发展战略目标中，生态环境的保护和优化是一项重要的内容，加强林业发展建设对于生态环境保护和优化具有重要的作用，也是我国持续发展以及人类健康发展的重要保障。然而，林业发展中也面临着诸多问题影响着林业发展的稳定性，其中苗木成本核算就是其中的一项，在苗木成本核算中涉及会计科目设置、成本分摊以及账实相符等核算难点。结合苗木成本核算的实际情况和需求，加强对林业苗木成本核算的优化至关重要。
一、林业苗木成本核算的特点
林业苗木与其他种类的物资存在性质上的不同，其属于一种消耗性的物资，并且要经历相对复杂和漫长的生产过程，此外，不同品种的林业苗木，以及不同规格的林业苗木在生产方式上也存在较大的差异，再加上这一过程中会因为多种因素严重影响林业苗木成本核算工作，给林业苗木成本核算工作增加更多的难度，通过对目前我国林业苗木成本核算的现实情况的了解，苗木成本核算上的特点主要体现在以下几方面。其一，相同种类、相同批次的林业苗木会因为其生长情况不同而造成最终同批次苗木的出库情况相对复杂。虽然相同种类以及相同批次的苗木在采购时情况基本一致，但是其在生长了一段时间之后，会因为苗木自身因素、外界条件因素等多种因素的影响而造成其生长情况有很大的差异，也正是因为其生长情况存在较大的差异，造成了在进行林业苗木出售的过程中，生长情况相对良好的苗木会被先出售，而生长情况不好的苗木则需要再生长一段时间出售。也存在一些后采购进来的林业苗木因其生长情况要比现采购进来的苗木生长情况好，而存在后入库的苗木先出售，而先入库的苗木后出库。由此可见，林业苗木的出库会受到苗木自身生长情况的影响，而苗木自身生长情况的不确定性，也导致了林业苗木出库情况的不确定性，这也是林业苗木成本核算中的一大特点。其二，林业苗木生产费用具有一定的阶段性以及季节性的特点，这也是林业苗木成本核算的另一大特点。因为林业苗木在采购进来之后，会进入生产培育阶段，该阶段直至苗木出圃后结束，在这个期间，因生产培育所产生的费用也相对复杂，在苗木生长的不同阶段所产生的费用也会有所不同，而且在每月的生产培育中也会存在生产费用的不同，因林业苗木生产费用产生的这一特点，使得林业苗木成本核算相对其他产品的成本核算具有较强的独特性和复杂性。其三，林业苗木在生长过程中会产生一定量的损耗，不同情况的损耗程度也不同，这也是林业苗木成本核算中的主要特点。进行成本核算，对损耗的计算是非常关键的一个环节。林业苗木在生长的过程中会受到自然因素以及认为因素的影响，使得苗木生长质量降低，甚至出现苗木死亡等现象，比如在自然因素中包括了暴雨、台风以及虫害等，在人为因素中包括了施肥用药不均等，都会在一定程度上导致林业苗木产生损耗，需要进行林业苗木损耗费用的计算也是其成本核算中的一项重要内容。
二、林业苗木成本核算过程中的难点分析
（一）在会计科目设置上的问题
我国相关制度准则的规定林业苗木从属性上被划分为消耗性生物，管理起来难度也相对较大。结合有关会计制度的规定和要求，对消耗性的生物资产在进行成本核算的过程中需要掌握该类消耗性生物资产的类别以及相关信息。从林业苗木的实际发展情况上可以了解到，其在种类以及群别上也被划分成了多种。在进行苗木成本核算的过程中，必须要清楚的了解不同种类、不同群别的苗木的实际情况和特点，才能确保苗木成本核算工作的顺利进行，保障苗木成本核算的科学性和准确性。然而，现阶段我国在实际发展过程中，对于现有的林业苗木种类、群别等信息并没有给出完善明确和规定，在进行林业苗木成本核算的过程中所了解到的有关苗木信息甚少，还远远无法满足进行林业苗木成本核算的相关要求。就比如在我国现阶段的林业苗木成本核算工作中针对红叶石楠的核算，仅仅是掌握了其属于二级科目这一信息，根本无法进行其成本的科学准确核算，至少还要了解这一苗木种类的生长地点、种植时间等信息，才能确保成本核算的准确性。
（二）在苗木成本分摊上的问题
林业苗木成本核算的另一大难点就是成本的分摊问题，在进行苗木培育时有一部分苗木是林业单位自己进行采购，并进行系统化的苗木培育。这一部分苗木属于额外的，既不会受到林业行业的管束，同时也不会被林业行业接纳认可。只有林业单位将这些自己购买的苗木成功培育出来，并且可以成功使用到林业市场中以后，林业单位才能够将这部分苗木采购以及培育过程中所产生的各项成本费用加入到苗木成本核算中。如果在林业单位自己采购的苗木培育过程中，产生了损耗或者没有培育成功，那么这部分苗木成本损失，只能由该林业单位自行承担。而针对成功培育出来的苗木在进行成本核算的过程中也面临着严重的问题，比如除了要计算苗木采购时的成本，还要核算苗木培育过程中不同阶段的成本消耗。然而，大部分林业单位在进行苗木成本核算的过程中并没有针对性的进行苗木各个生长阶段的成本进行核算，给最终的会计核算工作带来了较大的困扰，尤其是在成本分摊方面的问题，因此，需要针对苗木培育各个阶段进行详细的调查和了解。
（三）在苗木成本账实相符方面的问题
林业苗木属于一种特殊的产品，因其在生产以及培育过程中情况的复杂性，给传统的会计工作中对于账务的管理工作增加了很大的难度。如果是采用比较传统的账务管理方法，定期的进行账务和实物的比对与核查会有很大的困难。一方面是由于涉及到的苗木种类和数量繁多，而且涉及到的面积也非常大，如果是采用人工进行对应范围内的苗木数量、种类以及生长情况的清点会消耗非常大的人力物力，而且清点起来的难度也相对较大。另一方面是由于在对苗木生长情况的观察工作中对于相关技术以及专业性的要求也比较高，想要通过观察林业苗木的生长情况来判断其实际的生产成本是很难达到准确无误的。因此，在进行林业苗木成本核算的过程中，会存在账务和实物之间存在较大的误差，对于相关的会计人员的成本核算工作的质量造成了严重的影响。由此可见，在现阶段的林业苗木成本核算工作中，确保账实相符也是其中的一大难点。
三、优化林业苗木成本核算的具体改进策略
（一）加强对林业苗木成本核算对象的明确
在林业苗木成本核算工作中，为了确保苗木成本核算的科学性与准确性，首先要解决的就是对苗木成本核算对象进行明确，成本核算对象的明确主要是指能够全面具体的了解成本核算对象的各方面信息以及影响成本核算质量的各方面条件，通过对多种因素的综合考虑、对成本核算对象的全方位了解，能够使苗木成本核算过程中核算的精准度得到提高，保障核算数据的真实性和准确性。通常情况下，大部分林业单位在进行苗木成本核算的过程中会将苗木的种类作为成本核算的对象，也就是说根据苗木种类的不同来进行系统性的成本核算，将同一种类的苗木归到一起统一核算，这种核算对象的确定比较科学合理。首先，在进行林业苗木成本核算时，相关的会计工作人员要对苗木的种类进行全面而深入的了解，对每一个种类的苗木的有关信息也要有清楚的掌握，这样可以为苗木成本核算工作的顺利开展以及提高核算精准度提供良好的保障。其次，在同一种类的苗木成本核算中，要考虑到苗木的大小及规格的不同可能会对成本核算产生影响。最后，还存在一部分苗木的成本消耗会与其生长以及培育时间长短有关，与此同时，市场价格也会对其成本产生较大的影响。这样一来，即便是相同品种的苗木，最终所产生出来的成本也会大大不同，作为成本核算人员也要对这部分因素进行全面考量，才能确保成本核算结果的准确性。总而言之，相关会计工作人员要加强对成本核算对象的明确，同时要加强成本核算对象有关信息的全面了解，综合多方面因素才能有效提升成本核算工作的质量。
（二）科学做好苗木资产的账务处理工作
做好林业苗木账务的处理工作是苗木成本核算工作顺利开展的基础保障，由于林业苗木本身的特殊性使得苗木资产的账务处理工作具有较大的难度，通过对我国有关会计准则的相关规定中可以了解到，苗木资产在账务处理上的难度主要是因其在整个过程中情况的复杂性而定，对苗木资产进行账务处理时主要应该从初始计量以及后续计量这两大方向来进行。其一，初始计量结合会计准则中的有关规定，对苗木进行成本核算过程中需要科学的进行初始计量的统计，通常情况下苗木的初始计量也会分为两大类，一类是外购苗木的初始计量，这部分初始计量的成本主要包括了苗木的采购成本以及采购后进行运输以及保险等所产生的费用，均需要列入到初始计量中。另一类是自己培育的苗木的初始计量，这部分苗木的初始计量通常情况包括了相关的人工费用、材料费用以及其他所间接所消耗的费用等。其二，后续计量后续计量过程中情况相对复杂，通常情况下在苗木不同的生长阶段其所体现出的公允价值也是不同的，因此，相关林业单位在进行林业苗木成本核算过程中，进行有关的后续计量时可以参照苗木的历史成本。针对自主培育的苗木，我国在相关的会计准则中也有了明确的规定，其后续计量中的费用主要包括了抚育费、设施费以及试验费和造林费等等，相关单位需要在林业苗木生长的各个阶段中，对相关费用进行明确的记录，这样可以为后续的苗木成本核算提供良好的数据基础，保障苗木成本核算的准确性。此外，在进行后续计量的过程中，还要对相关资产的折旧以及资产的减值问题进行充分考虑，对于这部分问题通常会产生在经济林的苗木培育中。针对资产折旧问题上应该考虑到林业资产的使用情况，包括了经济林的产值以及林地的使用状况等。在折旧方法上要进行科学选择，通常情况下会采用加速折旧法以及平均年限法。针对减值问题上主要是根据市场发展情况来合理的进行苗木培育的减值以及跌价计提。
（三）加强对成本核算管理工作制度的建设与完善
在林业苗木成本核算工作中，其成本核算工作的质量与相关会计工作人员的工作态度、工作能力等有着直接的关系，在保障成本核算对象明确，有完善的账务处理工作的基础上，还要通过对有关成本核算管理工作制度的完善来提高成本核算工作的效率和质量。比如根据林业苗木成本核算工作的需求对各个会计工作人员进行明确的责任划分，这样一来，每一位会计工作人员都能够明确自身的工作范围，了解自身工作的价值，同时也能够清楚的了解到自身在工作中应该承担的责任，这样一来，有利于提高会计工作人员工作的积极性，端正工作态度，并且为了做好自身的本职工作不断提高工作能力和综合素养。另外，苗木成本核算项目，会涉及到很多方面的核算内容，因此需要做好充分的数据信息整理以及分析工作。相关的林业单位可以根据实际苗木成本核算需求，将该项工作进行细致分解，并将分解后的每一个小的工作任务落实到每个工作人员的身上，明确工作内容以及工作责任，对进一步提高林业苗木成本核算工作的质量有着重要作用。
（四）提高苗木资产出入库的管理质量
林业苗木出入库数据对于面目成本核算工作的开展有着重要的影响，因此，相关成本核算人员在进行核算工作过程中，要对林业单位苗木的出入库情况有准确的掌握与了解，并能够结合准确的出入库数据来完成相关的苗木成本核算工作。由于林业苗木本身的特殊性，因此在苗木出入库管理方面会有很大的难度，涉及到的信息量也十分巨大。除了采购苗木入库时所记录的采购成本费用之外，还要考虑在各个阶段苗木被购买后出库时所记录的收入费用。因此，相关的成本核算人员要对苗木出入库情况进行实时准确的了解，并且能够对有关出入库数据有准确的掌握。一方面可以通过建立苗木资产出入库系统，实时的了解与掌握苗木的出入库情况，另一方面需要制定科学完善的出入库管理制度，结合市场发展情况对苗木成本变化情况进行清楚完整的记录，这样一来可以为最终的苗木成本核算工作提供更加科学有效的数据，保障成本核算工作顺利高效的进行。
（五）做好年终的清查核算工作
苗木在生长培育过程中会受到各种情况的影响而造成苗木的损坏或者死亡，这样就会在林业苗木培育中存在只有成本而没有产出的情况，再加上林业苗木种类繁多、数量巨大，出现死亡或者损坏的苗木数量也不在少数。在以往的林业苗木成本核算工作中，往往会对这一部分的成本核算忽略，造成最终核算结果与实际情况有很大的差额。因此，林业单位每年在年终清查核算工作中，要针对这一情况进行全面而系统的清查，了解实际库存，汇总出林业苗木损耗量，能够造成苗木损耗的原因有很多，这方面也可以在日常苗木培育过程中，发现有苗木损耗问题时及时的进行原因分析，并进行详细记录，为年终库存盘点做好准备，使每一份损耗都有据可依，使最终的成本核算账目更加清楚明了。通过加强对年终进行全面的清查核算，可以将苗木损耗的成本计入到成本核算中，能够使最终成本核算成本更准确。综上所述，林业苗木成本核算与其他领域的成本核算有着很大的区别，林业苗木的成本核算因受到多种因素的影响，使成本核算工作变得复杂且困难。相关核算人员要准确的掌握林业苗木成本核算的特点，与此同时要对现阶段林业苗木成本核算中存在的难点进行分析，并针对实际难处，针对性的采取有效策略加强林业苗木成本核算工作的优化和创新，比如重新明确成本核算对象以及做好有关账务的处理工作，另外在相关制度的完善上以及入库管理上也要加强。
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作者:王允 单位:甘肃省小陇山林业保护中心黑虎林场
